Wer Kinderbetreuungskosten als Sonderausgaben geltend macht, muss diese um einen steuerfreien Kindergartenzuschuss des Arbeitgebers nach § 3 Nr. 33 EStG kürzen. In Höhe des Zuschusses ist also kein Sonderausgabenabzug möglich.

Hintergrund

Die Kläger zahlten für den Kindergartenbesuch ihrer 5-jährigen Tochter einen Betrag von 926 EUR, den sie als Sonderausgaben geltend machten. Der Vater erhielt von seinem Arbeitgeber einen steuerfreien Kindergartenzuschuss i. H. v. 600 EUR.

Das Finanzamt kürzte die Kindergarten-Aufwendungen um diesen Zuschuss und berücksichtigte lediglich den verbleibenden Betrag von 326 EUR mit 2/3.

Die Klage vor dem Finanzgericht hatte keinen Erfolg. Denn wegen des steuerfreien Zuschusses waren die Kläger nur i. H. v. 326 EUR endgültig belastet.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof folgte den Argumenten von Finanzamt und Finanzgericht und entschied, dass die Kinderbetreuungskosten um die steuerfreien Arbeitgeberleistungen nach § 3 Nr. 33 EStG zu kürzen waren.

Nur solche Ausgaben dürften als Sonderausgaben berücksichtigt werden, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist. Der Grund für den Sonderausgabenabzug von Kinderbetreuungskosten liegt in der wirtschaftlichen Belastung des Steuerpflichtigen. Hiervon ausgehend sind Aufwendungen vom Abzug ausgeschlossen, soweit sie dem Steuerpflichtigen aufgrund einer zweckgebundenen steuerfreien Leistung ersetzt werden und damit seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit im Ergebnis nicht mindern. Der Kindergartenzuschuss reduziert den Aufwand und damit die wirtschaftliche Belastung.

Die Kläger waren der Ansicht, dass es für Kinderbetreuungskosten an einer Regelung wie für Vorsorgeaufwendungen fehlt. Diese sind nur insoweit abziehbar, als sie nicht in Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Der Bundesfinanzhof weist dieses Argument zurück. Da der Sonderausgabenabzug eine wirtschaftliche Belastung voraussetzt, bedarf es hier keiner solchen besonderen Regelung. Der Gesetzgeber hat bewusst darauf verzichtet, dieses Abzugsverbot generell auf Sonderausgaben zu erstrecken, obwohl der zugrunde liegende Rechtsgedanke, einen doppelten Steuervorteil zu vermeiden, bei Sonderausgaben gelten sollte. Er hat vielmehr über den Begriff der „Aufwendungen“ und der damit verbundenen wirtschaftlichen Belastung die Beschränkung des Sonderausgabenabzugs selbst geregelt, um so Doppelbegünstigungen zu vermeiden. Soweit daher aus dem Fehlen vergleichbarer Vorschriften gefolgert wird, die Verwendung steuerfreier Einnahmen steht dem Sonderausgabenabzug nicht entgegen, gilt dies jedenfalls dann nicht, wenn die steuerfreien Einnahmen gerade für die den Sonderausgaben zugrunde liegenden Ausgaben bestimmt waren.

Steht fest, dass der Zuschuss zweckentsprechend für die Betreuungskosten verwendet wurde, schließt dies zwangsläufig „Aufwendungen“ in Höhe des steuerfreien Zuschusses und damit den Sonderausgabenabzug aus.

Eine Erzieherin kann die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer als Werbungskosten geltend machen, wenn sie den entsprechenden Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich für berufliche Zwecke nutzt. Unerheblich ist, ob das häusliche Arbeitszimmer für ihre Erzieher-Tätigkeit erforderlich ist.

Hintergrund

Die Klägerin war als Erzieherin beschäftigt und hatte sich zu Hause ein Arbeitszimmer eingerichtet. Dies war nach ihren Angaben für ihre Tätigkeit als Erzieherin zwingend notwendig, um Vor- und Nachbereitungsarbeiten zu erledigen. Diese Arbeiten konnten nicht während der Dienstzeit abgeleistet werden, was der Dienstherr bestätigte. Ein geeigneter Arbeitsplatz, der nach den Dienstzeiten für diese Tätigkeiten hätte genutzt werden können, stand nicht zur Verfügung. Der Arbeitsplatz in der Kindertagesstätte war objektiv für die neben der Betreuung der Kinder gesetzlich vorgeschriebenen Tätigkeiten (Schreiben von Einschätzungen und Berichten) und der freiwillig erbrachten Tätigkeiten (Vorbereitung von Aktivitäten in der Kita) nicht geeignet. Eine solche Tätigkeit, die einer erheblichen Konzentration bedurfte und mit Schreibarbeit verbunden war, konnte nicht während der Betreuung von Kindern durchgeführt werden. Auch stand der Arbeitsplatz in der Kita nur zu den regulären Öffnungszeiten zur Verfügung.

Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass der Klägerin in den Räumen der Kindertagesstätte ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden hatte. Die Klägerin hätte die von ihr dargelegten Arbeiten (Vorbereitung von Bastelarbeiten, Gestaltungsübungen, Elterngespräche sowie das Erstellen von Entwicklungsberichten) zwar außerhalb der Dienstzeiten, jedoch am Arbeitsplatz erledigen können. Das Arbeitszimmer war somit nicht erforderlich.

Entscheidung

Das Finanzgericht erteilte der Auffassung des Finanzamts eine Absage und urteilte zugunsten der Klägerin. Ein „anderer Arbeitsplatz“ im Sinne der Abzugsbeschränkung ist grundsätzlich jeder Arbeitsplatz, der zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist. Weitere Anforderungen an seine Beschaffenheit sind nicht zu stellen. Der andere Arbeitsplatz steht allerdings nur dann „für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit zur Verfügung“, wenn ihn der Steuerpflichtige in dem konkret erforderlichen Umfang und in der konkret erforderlichen Art und Weise tatsächlich nutzen kann. Übt der Steuerpflichtige nur eine berufliche Tätigkeit aus, muss geprüft werden, ob der – an sich vorhandene – andere Arbeitsplatz tatsächlich für alle Aufgabenbereiche der Erwerbstätigkeit zur Verfügung steht.

Legt man diese Maßstäbe zugrunde, stand der Klägerin in der Kindertagesstätte kein „anderer Arbeitsplatz“ zur Verfügung. Ein büromäßig ausgestatteter Arbeitsplatz, an dem sie Schuleignungsprofile von den von ihr betreuten Kinder sowie Vor- und Nachbereitungsarbeiten durchführen konnte, lag nicht vor. Die Kindertagesstätte verfügte lediglich über einen Computer, der sich im Dienstzimmer der Leiterin des Kindergartens befand und von den Erziehern ggf. mitbenutzt werden durfte. Räumlichkeiten, in denen Bastelarbeiten vorbereitet oder Portfolios zusammengestellt werden konnten, waren nicht vorhanden. Somit war es der Klägerin in der Kindertagesstätte mit den vorhandenen und zugänglichen dienstlichen Vorrichtungen nicht möglich, die objektiv erforderlichen Tätigkeiten, die über die reine Betreuung von Kindern hinausgehen und mit ihrem Beruf verbunden sind, durchzuführen. Um ihrer beruflichen Tätigkeit umfassend nachzukommen, war sie deshalb auf das häusliche Arbeitszimmer angewiesen. Auf die Erforderlichkeit kam es nicht an.

Wer seine selbst genutzte Eigentumswohnung innerhalb von 10 Jahren wieder verkauft, muss den Veräußerungsgewinn nicht versteuern. Das gilt auch dann, wenn in der Wohnung ein Raum als häusliches Arbeitszimmer beruflich genutzt wurde.

Hintergrund

Die Klägerin ist Lehrerin. Sie verkaufte im Jahr 2017 eine Eigentumswohnung, die sie 2012 erworben hatte. Sie machte im Jahr 2017 wie auch in den Vorjahren Aufwendungen für ein in der Wohnung liegendes häusliches Arbeitszimmer als Werbungskosten geltend. Die Kosten erkannte das Finanzamt jeweils bis zum Höchstbetrag von 1.250 EUR an.

Das Finanzamt berücksichtigte für 2017 den aus der Veräußerung resultierenden, anteilig auf die Grundfläche des häuslichen Arbeitszimmers entfallenden Veräußerungsgewinn als Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften.

Die Klage vor dem Finanzgericht hatte Erfolg. Das Gericht war der Ansicht, dass das häusliche Arbeitszimmer nicht den Begriff des Wirtschaftsguts erfüllt.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof schloss sich dem Finanzgerichtsurteil an und entschied, dass das häusliche Arbeitszimmer unter „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ fällt. Eine Besteuerung der anteiligen Fläche des Arbeitszimmers ist demnach ausgeschlossen. Insoweit liegt kein privates Veräußerungsgeschäft vor.

Das Tatbestandsmerkmal „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ umschreibt einen Lebenssachverhalt, der durch eine auf Dauer angelegte Häuslichkeit sowie die Eigengestaltung der Haushaltsführung und des häuslichen Wirkungskreises gekennzeichnet ist. Für ein in die häusliche Sphäre eingebundenes Arbeitszimmer verbleibt somit schon nach dem Typusbegriff des häuslichen Arbeitszimmers regelmäßig eine jedenfalls geringfügige Nutzung zu eigenen Wohnzwecken. Der Umfang der Wohnnutzung ist nicht erheblich, da das Gesetz in Bezug auf dieses Merkmal keine Bagatellgrenze enthält. Dem entsprechend genügt bereits eine geringe Nutzung zu eigenen Wohnzwecken, um typisierend davon auszugehen, dass ein häusliches Arbeitszimmer stets auch zu eigenen Wohnzwecken im Sinne der Norm genutzt wird.

Aus dem Kriterium der Ausschließlichkeit folgt nichts anderes. Denn dieses Merkmal bezieht sich nur auf die zeitliche, nicht auf die räumliche Nutzung des Wirtschaftsguts (hier Wohnung einschließlich Arbeitszimmer).

In der Gesetzesbegründung wird lediglich auf die Selbstnutzung und deren Aufgabe (z. B. wegen Arbeitsplatzwechsels) Bezug genommen. Den Gesetzesmaterialien lässt sich zudem entnehmen, dass sich – etwa im Falle der Fremdvermietung eines Zimmers in der Wohnung – die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken für die Gewährung der anteiligen Steuerbefreiung nicht auf das gesamte Objekt erstrecken muss. Wenn der Gesetzgeber ein häusliches Arbeitszimmer unter diesen Prämissen von der Begünstigung hätte ausnehmen wollen, hätte es nahegelegen, dies ausdrücklich zu regeln.

Im Rahmen der Wertermittlung nach § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG kann sich der Steuerpflichtige durch Vorlage eines Gutachtens gegen das vereinfachte Ertragswertverfahren entscheiden. In diesem Fall stellt die Wertermittlung nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren keine Auffangmethode dar.

Hintergrund

A ist die Erbin des Erblassers E, der am 1.1.2011 verstarb. E war mit einem Anteil von 17 % Gesellschafter einer GmbH. Weiterer Gesellschafter und Geschäftsführer war u. a. B.

Das Finanzamt stellte im Rahmen der Erbschaftsteuer den Wert der GmbH auf den 1.1.2011 im vereinfachten Ertragswertverfahren mit 81 Mio. EUR und den Wert des Anteils des E mit 14 Mio. EUR fest.

Nach Ansicht der A führte das vereinfachte Ertragswertverfahren zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis. Wegen der Befristung eines wichtigen Mandats musste mit einer Verschlechterung der Ertragslage gerechnet werden. Zudem brachte der unerwartete Tod des Geschäftsführers B die GmbH in erhebliche Schwierigkeiten. Nach der gutachterlichen Stellungnahme eines Wirtschaftsprüfers war deshalb der Wert des Anteils des E am Todestag mit 6,4 Mio. EUR (15 % von 43 Mio. EUR) zu beziffern.

Das Finanzgericht wies die Klage ab. Es war wie das Finanzamt auch der Meinung, dass das vereinfachte Ertragswertverfahren anwendbar war und nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führte. Die von A vorgelegte gutachterliche Stellungnahme war nicht verwertbar, da sie wegen der Berücksichtigung zukünftiger Ereignisse gegen das Stichtagsprinzip verstieß.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof hob das Finanzgerichtsurteil auf und verwies den Fall an das Finanzgericht zurück. Zu Unrecht war das Finanzgericht von einem Vorrang des vereinfachten Ertragswertverfahrens ausgegangen. Zudem verletzte es seine Pflicht zur Sachverhaltsaufklärung dadurch, dass es die in Form der gutachterlichen Stellungnahme eingereichte Wertermittlung der A weder beachtete noch unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten nach § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG ergänzte und anpasste.

Ist der gemeine Wert von nicht notierten Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zu ermitteln, kann anstelle eines individuellen Ertragswertverfahrens auch das vereinfachte Ertragswertverfahren angewendet werden, wenn dieses nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt. Damit wird dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht zur Anwendung des vereinfachten Verfahrens gewährt. Entscheidet er sich durch Vorlage eines Gutachtens gegen das vereinfachte Ertragswertverfahren, kann dieses auch nicht nach Art eines Auffangtatbestands der Bewertung zugrunde gelegt werden. Das gilt auch dann, wenn der Unternehmenswert nach § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG in dem Gutachten unzureichend ermittelt wurde.

Ein Vorrang bzw. eine widerlegbare Vermutung der Richtigkeit für einen mittels des vereinfachten Ertragswertverfahrens ermittelten Werts besteht nicht. Denn die in diesem Verfahren vorgesehenen Typisierungen können zu Abweichungen vom gemeinen Wert führen. Das Wahlrecht des Steuerpflichtigen ist daher gerechtfertigt. Hat er sich gegen das vereinfachte Ertragswertverfahren entschieden und legt er stattdessen ein Gutachten nach den Grundsätzen des § 11 Abs. 2 Sätze 1 und 2 BewG vor, können daher weder das Finanzamt noch das Finanzgericht ohne Weiteres dem vereinfachten Ertragswertverfahren den Vorrang einräumen. Nur wenn das vereinfachte Ertragswertverfahren zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt, soll sich der Anteilsinhaber nicht auf dieses Verfahren berufen können und die Finanzverwaltung die Möglichkeit haben, das Verfahrens abzulehnen.

Entspricht das Gutachten nicht in jeder Hinsicht, sondern nur in einzelnen Aspekten nicht den Anforderungen, darf es das Finanzgericht aber nicht ohne Weiteres insgesamt unberücksichtigt lassen und zum vereinfachten Ertragswertverfahren wechseln. Etwaige Lücken im Gutachten können vom FG selbst geschlossen oder müssen vom Steuerpflichtigen nachgebessert werden.

Im vorliegenden Fall hatte das Finanzgericht das Gutachten nicht vollständig, sondern nur in einzelnen Punkten beanstandet. Damit hätte das Finanzgericht das Gutachten nicht insgesamt verwerfen dürfen. Es hätte A die Möglichkeit zur Ergänzung geben oder selbst ein neues Gutachten in Auftrag geben müssen

Eine eigene gesonderte Feststellung von Grundbesitzwerten allein gegenüber dem Vermächtnisnehmer ist gesetzlich zwar nicht vorgesehen. Jedoch kann ein eigenständiger Feststellungsbescheid über den Grundbesitzwert gegenüber einem Vermächtnisnehmer bestandskräftig werden.

Hintergrund

Der 2012 verstorbene Erblasser E hatte einen Sohn S1 als Alleinerben eingesetzt. Seinen Sohn S2 und die beiden Töchter hatte er als Vermächtnisnehmer eingesetzt, auf die ein zum Nachlass gehörendes Grundstück zu gleichen Teilen übergehen sollte.

Mit insgesamt 4 Bescheiden über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts stellte das Finanzamt den Bedarfswert des Grundstücks auf rund 390.000 EUR fest. Ein Bescheid war an den Erben S1 gerichtet, dem ein Anteil von 1/1 zugerechnet wurde. Die anderen Bescheide enthielten als Inhaltsadressaten jeweils die 3 Vermächtnisnehmer, denen jeweils ein Anteil von 1/3 zugerechnet wurde.

Nach Einspruch und dem Hinweis, dass das Grundstück inzwischen für 365.000 EUR veräußert worden war, änderte das Finanzamt den Bescheid gegenüber S1 entsprechend. Weiterhin teilte es mit, dass die gegenüber den Vermächtnisnehmern bekannt gegebenen Bescheide bereits bestandskräftig waren. Insoweit blieb es bei den festgestellten höheren Werten. Denn aus dem Einspruchsschreiben ergab sich, dass lediglich für S1, nicht aber auch für die Vermächtnisnehmer Einspruch eingelegt werden sollte. Dementsprechend wies das Finanzamt den Einspruch des S2 als unzulässig zurück.

Das Finanzgericht hielt den Bescheid mangels inhaltlicher Bestimmtheit für nichtig. Zutreffender Inhaltsadressat des Feststellungsbescheids wäre der Erbe S1 als Erwerber des Grundbesitzes gewesen, nicht der Vermächtnisnehmer.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof hob das Finanzgerichtsurteil auf und wies die Klage ab. Der angefochtene Feststellungsbescheid war gegenüber S2 weder unbestimmt noch aus anderen Gründen unwirksam.

Ist Gegenstand des Sachvermächtnisses ein gesondert zu bewertendes, zum Nachlass gehörendes Grundstück, sind die Vermächtnisnehmer wie Erben und Miterben ebenfalls am Feststellungsverfahren beteiligt. Denn die Vermächtnisnehmer schulden die Erbschaftsteuer, für die die Wertfeststellung von Bedeutung ist. Der festgestellte Grundbesitzwert ist bei der Besteuerung dessen Erwerbs durch Vermächtnis zugrunde zu legen.

Eine eigene gesonderte Feststellung von Grundbesitzwerten allein gegenüber dem Vermächtnisnehmer ist gesetzlich nicht vorgesehen. Die Beteiligung der Vermächtnisnehmer spricht gerade gegen eine solche gesonderte Feststellung allein gegenüber den Vermächtnisnehmern. Der Bundesfinanzhof folgt insoweit ausdrücklich nicht der Ansicht der Finanzverwaltung, die eine gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts gegenüber dem Vermächtnisnehmer vorsieht.

Lässt sich dem Bescheid zweifelsfrei entnehmen, was wem gegenüber festgestellt wird, liegt kein zur Nichtigkeit führender schwerwiegender Mangel vor. Dass ein solcher Bescheid die übrigen Feststellungsbeteiligten, insbesondere den Erben, nicht einschließt, macht ihn nicht nichtig. Er bleibt wirksam. Ein Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ist nicht deswegen nichtig, weil er nicht alle Feststellungsbeteiligten enthält.

Hiervon ausgehend ist der von S2 angefochtene Feststellungsbescheid wirksam. Der Wert hätte zwar nicht allein gegenüber S2 als Vermächtnisnehmer festgestellt werden dürfen. Vielmehr hätte S2 als Vermächtnisnehmer am Verfahren über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts beteiligt werden müssen. Der fälschlicherweise gegen ihn ergangene Bescheid ist jedoch nicht aufzuheben. Er ist wirksam und auch bestandskräftig, da er nicht rechtzeitig von S2 angefochten wurde. In dem Einspruchsschreiben ist ausdrücklich nur von S1 als Erben die Rede.

Die Erbschaftsteuerbefreiung für das Familienheim gilt auch für das Grundstück, auf dem sich die entsprechende Wohnung befindet. Ein unmittelbar daran angrenzendes Grundstück wird jedoch von der Steuerbefreiung nicht mehr erfasst.

Hintergrund

A ist Alleinerbin ihrer Mutter E. Diese hatte bis zu ihrem Tod in einer Eigentumswohnung in einem Zweifamilienhaus gewohnt. A nutzte die Wohnung nach dem Tod der E zu eigenen Wohnzwecken. Das Haus stand auf dem Grundstück 1, das sich im hälftigen Miteigentum der E befand. Neben diesem Grundstück lag unmittelbar angrenzend das unbebaute Grundstück 2. E war dessen Alleineigentümerin gewesen. Das Grundstück 2 ging im Wege der Erbfolge ebenfalls auf die A über.

In der Erbschaftsteuer-Erklärung erfasste A den Erwerb der Grundstücke 1 und 2 mit einer Summe und machte die Steuerbefreiung für den Familienheimerwerb von Todes wegen durch Kinder für den gesamten Grundstückswerts geltend. Das Finanzamt erließ zunächst den Erbschaftsteuer-Bescheid im April 2015 wie beantragt.

Das für die Bewertung des Grundbesitzes zuständige Belegenheits-Finanzamt stellte im September 2015 den Wert der beiden Grundstücke jeweils als eigene wirtschaftliche Einheiten fest. Daraufhin erließ das Finanzamt einen geänderten Erbschaftsteuer-Bescheid, mit dem es die Grundstücke 1 und 2 jeweils als Einzelflächen berücksichtigte und die Steuerbefreiung nur noch für das Grundstück 1 gewährte.

Die Klage vor dem Finanzgericht hatte keinen Erfolg.

Entscheidung

Auch die Revision der A scheiterte, denn der Bundesfinanzhof wies diese als unbegründet zurück. Egal, ob der Begriff des Grundstücks zivilrechtlich oder bewertungsrechtlich zu verstehen ist, in beiden Fällen steht A nur für das Grundstück 1 die Steuerbefreiung zu.

Von der Steuerbefreiung werden Ein- und Zweifamilienhäuser, Mietwohngrundstücke, Wohnungs- und Teileigentum, Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke erfasst. Eine nähere Bestimmung, in welchem Umfang der zu der Wohnung gehörende Grund und Boden an der Begünstigung teilhat, enthält das ErbStG nicht. In Betracht kommt einerseits das Grundstück im zivilrechtlichen Sinn (ein vermessener, im Liegenschaftskataster bezeichneter Teil der Erdoberfläche) oder andererseits die wirtschaftliche Einheit i. S. d. § 2 Abs. 1 BewG.

Für den zivilrechtlichen Begriff spricht die bürgerlich-rechtliche Prägung des Erbschaftsteuerrechts. Als (Rechts-) Verkehrsteuer knüpft die Erbschaftsteuer grundsätzlich an bürgerlich-rechtliche Vorgänge an.

Andererseits verweist die Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG auf das Bewertungsrecht, und zwar auf bebaute Grundstücke im Sinne des BewG und gerade nicht im Sinne des Zivilrechts (BGB).

Für Zwecke der Erbschaftsteuer sind für die wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens die Grundbesitzwerte gesondert festzustellen. Die Feststellungen treffen die zuständigen Belegenheits-Finanzämter. Ihnen obliegt neben der Wertfeststellung auch die verbindliche Feststellung über die wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens. Diese Entscheidung kann nur durch Anfechtung des Wertfeststellungsbescheids angegriffen werden.

Hiervon ausgehend ist die Steuerbefreiung nur für das Grundstück 1, auf dem sich das Familienheim befindet, zu gewähren. Es bedarf keiner Entscheidung, ob das Grundstück im Sinne des BGB oder des BewG zu verstehen ist. Denn: Ist nach zivilrechtlichen Maßstäben abzugrenzen, folgt dies aus der katastermäßigen Selbstständigkeit des Grundstücks 1. Ist bewertungsrechtlich abzugrenzen, folgt dies aus den beiden getrennten Feststellungsbescheiden des Belegenheits-Finanzamts für die beiden Grundstücke, die auch hinsichtlich der Bestimmung der wirtschaftlichen Einheit bindend sind.

Das Finanzamt war auch befugt, nach Ergehen der Feststellungsbescheide die Erbschaftsteuer-Festsetzung abzuändern. Zum einen liegt eine Änderungsbefugnis wegen neuer Tatsachen vor. Erst durch die in den Feststellungsbescheiden enthaltenen Flurstücksbezeichnungen wurde nämlich für das Finanzamt erkennbar, dass 2 Grundstücke vorlagen. Zum anderen sind die Feststellungsbescheide nicht nur hinsichtlich der Werte, sondern auch hinsichtlich des Umfangs der wirtschaftlichen Einheit bindende Grundlagenbescheide für die Erbschaftsteuerbescheide.

Erklären die Erben die Betriebsaufgabe und entstehen in diesem Zusammenhang Einkommensteuerschulden, können diese nicht als Nachlassverbindlichkeiten bei der Erbschaftsteuer abgezogen werden.

Hintergrund

Die Kläger sind gesetzliche Erben des 2016 verstorbenen Erblassers. Der Erblasser war Inhaber eines verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Nach dem Tod des Erblassers erklärten die Kläger rückwirkend für einen Zeitpunkt vor dem Tod des Erblassers im Jahr 2016 die Betriebsaufgabe. Aufgrund der von den Klägern erklärten Betriebsaufgabe des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs des Erblassers entstand ein ertragsteuerlicher Veräußerungsgewinn und darauf entfallende Einkommensteuer.

Bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer lies das Finanzamt die geltenden gemachten Einkommensteuerschulden, den Solidaritätszuschlag sowie die Kirchensteuer betreffend die Jahre 2015 und 2016 als Nachlassverbindlichkeiten steuermindernd zum Abzug zu. Die die Betriebsaufgabe betreffenden Steuern berücksichtigte das Finanzamt jedoch nicht. Dagegen richtet sich die Klage vor dem Finanzgericht.

Entscheidung

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht entschied, dass das Finanzamt zu Recht in den Erbschaftsteuerbescheiden die von den Klägern geltend gemachten Steuerschulden nicht zum Abzug zugelassen hat.

Vom Erwerb des Erben sind die vom Erblasser herrührenden persönlichen Verbindlichkeiten, die auf die Erben übergegangen sind, als Nachlassverbindlichkeiten abzuziehen. Der Abzug setzt jedoch voraus, dass die Verbindlichkeiten rechtlich bestehen und den Erblasser im Todeszeitpunkt wirtschaftlich belastet haben. An dieser wirtschaftlichen Belastung fehlt es, wenn der Erblasser als Schuldner davon ausgehen konnte, die Verpflichtungen unter normalen Umständen nicht selbst erfüllen zu müssen.

Die Voraussetzungen für den Abzug der Kosten für die aus der Betriebsausgabe resultierenden Steuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten liegen hier nicht vor. Zu den Nachlassverbindlichkeiten gehören diejenigen Steuerschulden, die im Zeitpunkt des Todes des Erblassers bereits rechtlich entstanden sind. Die Einkommensteuer entsteht grundsätzlich mit Ablauf des Veranlagungszeitraums. Zu den abzugsfähigen Nachlassverbindlichkeiten gehören aber auch die Steuerverbindlichkeiten, die der Erblasser als Steuerpflichtiger durch die Verwirklichung von Steuertatbeständen begründet hat und die mit dem Ablauf des Todesjahres entstehen. Die Festsetzung der Steuer ist nicht Voraussetzung ihrer Entstehung, sondern setzt die Entstehung voraus. Steuerschulden können aber wie andere Nachlassverbindlichkeiten nur dann abgezogen werden, wenn sie im Todeszeitpunkt eine wirtschaftliche Belastung dargestellt haben.

Fehlt die wirtschaftliche Belastung, findet der Abzug nicht statt. Da im vorliegenden Fall erst die Erben nach dem Tod des Erblassers die Betriebsaufgabe erklärt haben, fehlt in jedem Fall die wirtschaftliche Belastung des Erblassers durch die aus der Betriebsaufgabe resultierenden Einkommensteuerschulden im Zeitpunkt des Erbfalls, sodass eine Abzugsfähigkeit ausscheidet. Erst durch die Betriebsaufgabeerklärung der Erben wurde der Steuertatbestand ausgelöst. Maßgeblich für die Berücksichtigung der Steuerschulden als Nachlassverbindlichkeit ist jedoch, dass der Erblasser bis zu seinem Ableben selbst Steuertatbestände verwirklicht und damit das spätere Entstehen der Steuerschuld begründet hat.

Bei einem privaten Veräußerungsgeschäft liegt eine steuerpflichtige Anschaffung bzw. Veräußerung vor, wenn beide Vertragspartner ihre übereinstimmenden rechtsgeschäftlichen Verpflichtungserklärungen innerhalb der 10-Jahres-Frist bindend abgegeben haben. Auf etwaige Genehmigungsvorbehalte kommt es nicht an.

Hintergrund

Die Eheleute erwarben im Jahr 2002 eine Eigentumswohnung, die sie vermieteten. Sie gaben am 20.12.2002 ein notariell beurkundetes Angebot zum Erwerb ab, der Verkäufer nahm dieses mit notariell beurkundeter Annahmeerklärung vom 7.1.2003 an.

Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 27.12.2012 verkauften die Eheleute die Immobilie. Das Objekt befand sich in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet. Die für die Eigentumsumschreibung erforderliche sanierungsrechtliche Genehmigung erteilte die Gemeindebehörde am 5.2.2013.

Aus der Veräußerung erzielten die Eheleute einen Gewinn von rund 200.000 EUR. Diesen unterwarf das Finanzamt als sonstige Einkünfte der Einkommensteuer, da die 10-Jahres-Frist noch nicht abgelaufen war. Als Anschaffungszeitpunkt galt nach Ansicht des Finanzamts der Zeitpunkt der Annahme des Angebots am 7.1.2003. Veräußerungszeitpunkt war der 27.12.2012. Die spätere Genehmigung wirkte auf den Zeitpunkt des Kaufvertrags zurück.

Das Finanzgericht sah dies ebenso und wies deshalb die Klage ab.

Entscheidung

Die Revision vor dem Bundesfinanzgericht hatte ebenfalls keinen Erfolg. Von einer rechtsgeschäftlichen Anschaffung oder Veräußerung im Rahmen eines privaten Veräußerungsgeschäfts kann nur gesprochen werden, wenn die Vertragserklärungen beider Vertragspartner innerhalb der Veräußerungsfrist bindend abgegeben worden sind. Mit den beiderseitigen übereinstimmenden Willenserklärungen wird der Vertragsschluss für die Vertragspartner zivilrechtlich bindend.

Für rechtsgeschäftliche Grundstücksübertragungsgeschäfte in Sanierungsgebieten gilt ein umfassender Genehmigungsvorbehalt. Das Fehlen der Genehmigung macht sowohl das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft als auch das dingliche Verfügungsgeschäft schwebend unwirksam. Gleichwohl sind die Vertragsparteien damit an ihre Willenserklärungen gebunden. Es bestehen lediglich noch keine Erfüllungsansprüche. Mit der Erteilung der Genehmigung wird das Rechtsgeschäft rückwirkend wirksam. Die Bindungswirkung eines innerhalb der Haltefrist abgeschlossenen, wegen Fehlens der Genehmigung schwebend unwirksamen Vertrags reicht jedoch aus, um die Rechtsfolgen eines privaten Veräußerungsgeschäfts eintreten zu lassen. Kann sich vor Erteilung der Genehmigung keine Partei mehr einseitig vom Vertrag lösen, sind bereits die Voraussetzungen für ein Anschaffungs- oder Veräußerungsgeschäft innerhalb der 10-Jahres-Frist erfüllt. Die ausstehende Genehmigung, auf die die Vertragsbeteiligten keinen Einfluss haben, hat auf die von den Beteiligten gewollte Bindung keinen Einfluss.

Damit lag am 27.12.2012 ein beiderseits bindender obligatorischer Vertragsschluss vor, der sich innerhalb der 10-jährigen Veräußerungsfrist befand. Dass die Erteilung der Genehmigung außerhalb der Veräußerungsfrist lag, ist damit unerheblich. Es kommt auch nicht darauf an, ob die Genehmigung steuerlich auf den Zeitpunkt des Vertragsschlusses zurückwirkt. Denn die bindende Veräußerung lag danach am 27.12.2012 und damit innerhalb der maßgeblichen 10-Jahres-Frist vor.

Werden einem Arbeitnehmer unentgeltlich Anteile an einer GmbH übertragen, stellt sich die Frage, ob diese als Arbeitslohn im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit zu versteuern sind.

Hintergrund

Die Ehegatten wollten als Gesellschafter einer GmbH eine Nachfolgeregelung innerhalb der Familie herbeiführen. Eine alleinige Übertragung der Anteile an ihren gemeinsamen Sohn sahen sie jedoch als kritisch an, weil dieser nur über branchenfremde berufliche Erfahrung verfügte und keine unternehmerische Erfahrung hatte. Deshalb übertrugen sie 5 leitenden Angestellten der GmbH ebenfalls einen Anteil an der GmbH i. H. v. jeweils 5,08 %, um die Unternehmensnachfolge bei einer Übertragung der wesentlichen Anteile auf den Sohn wirtschaftlich erfolgreich zu gestalten.

Das Finanzamt wertete diese Zuwendung als Arbeitslohn, den es der Lohnversteuerung unterwarf.

Entscheidung

Das Finanzgericht entschied im Rahmen des Aussetzungsverfahrens, dass es ernstliche Zweifel daran hat, ob die Übertragung der Anteile bei den leitenden Angestellten zu steuerpflichtigem Arbeitslohn führt. Diese Zweifel sind insbesondere dann angebracht, wenn der Vertrag zur Geschäftsanteilsübertragung weder einen Grund für die Übertragung angibt noch eine Gegenleistung verlangt und auch nicht regelt, dass die Übertragung der Anteile etwa für in der Vergangenheit oder in der Zukunft zu erwartende Dienste der leitenden Angestellten für die Gesellschaft erfolgen soll. Auch wenn keinerlei „Haltefrist“ für die Anteile vereinbart oder geregelt wird, dass eine Veräußerung erst nach einer bestimmten Frist der Weiterbeschäftigung bei der GmbH erfolgen darf und die Übertragung „vorbehalt- und bedingungslos“ erfolgen soll, ist das Vorliegen von Arbeitslohn zweifelhaft.

Vorliegend scheitert aus Sicht des Finanzgerichts die Annahme von Arbeitslohn an dem Umstand, dass nicht ersichtlich ist, für welche früheren oder in der Zukunft zu erbringenden Leistungen die Arbeitnehmer durch die Anteilsübertragung entlohnt werden sollten.

Letztlich soll die Übertragung der Anteile im Rahmen der Unternehmensnachfolge den Fortbestand des Unternehmens sichern. Insoweit stehen gesellschaftsrechtliche strategische Überlegungen im Vordergrund, sodass die Übertragung der GmbH-Anteile nicht zu Arbeitslohn führt.

Nehmen angemeldete Arbeitnehmer nicht an einer Betriebsveranstaltung teil, müssen die Gesamtkosten des Arbeitgebers zu gleichen Teilen auf die anwesenden Teilnehmer aufgeteilt werden. Damit erhöht sich im Ergebnis die Zuwendung an diese.

Hintergrund

Arbeitgeber A plante die Durchführung eines gemeinsamen Kochkurses als Weihnachtsfeier zum Jahresende. 27 Arbeitnehmer sagten ihre Teilnahme zu. A gab dementsprechend bei dem externen Veranstalter eine Teilnehmeranzahl von 27 Personen an, anhand derer die Veranstaltung kalkuliert wurde.

Da 2 Arbeitnehmer kurzfristig abgesagt hatten, nahmen tatsächlich nur 25 Arbeitnehmer an dem Kochkurs teil. Der mit dem Veranstalter vereinbarte Peis minderte sich dadurch nicht.

A teilte für die Ermittlung der Zuwendung an die Teilnehmer die Gesamtkosten i. H. v. 3.052 EUR nicht auf die tatsächliche Teilnehmerzahl (25), sondern auf die Anzahl der ursprünglich angemeldeten Personen (27) auf. Daraus ergab sich eine Zuwendung von 113 EUR je angemeldetem Arbeitnehmer und ein zu versteuernder Betrag von 76 EUR (113 EUR x 25 Arbeitnehmer ./. 25 Freibeträge von 110 EUR).

Das Finanzamt teilte die Kosten dagegen auf die anwesenden Teilnehmer (25) auf. Die Zuwendung errechnet sich danach auf 122 EUR je Teilnehmer. Der zu versteuernde Betrag beträgt danach (3.052 EUR ./. 25 Freibeträge =) 302 EUR.

Die Klage gegen den Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid hatte vor dem Finanzgericht Erfolg.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof schloss sich dagegen der Ansicht des Finanzamts an und entschied, dass nicht auf die Anzahl der angemeldeten Arbeitnehmer, sondern auf die an der Betriebsveranstaltung tatsächlich Teilnehmenden abzustellen ist. Die Aufwendungen sind nur auf die teilnehmenden Arbeitnehmer umzulegen.

In die Bemessungsgrundlage sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers für die Betriebsveranstaltung unabhängig davon einzubeziehen, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind. Das sind alle der Betriebsveranstaltung direkt zuzuordnenden Kosten des Arbeitgebers. Leistungen, die nicht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Betriebsveranstaltung stehen, sind nicht zu berücksichtigen. Es besteht jedoch keine Rechtsgrundlage dafür, bestimmte einzelne Aufwendungen aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden. Einschränkungen oder Ausnahmen hiervon sieht das Gesetz nicht vor. Auf die Bereicherung des Arbeitnehmers durch die Leistungen des Arbeitgebers kommt es nicht an.

Abzustellen ist somit auf die teilnehmenden Personen. Denn nur insoweit ist zu bewertender Arbeitslohn zugeflossen und anzusetzen. Eine Aufteilung der Gesamtkosten auf die angemeldeten Personen und die Zurechnung des so ermittelten individuellen Vorteils auf die tatsächlich teilnehmenden Arbeitnehmer würde dazu führen, dass – entgegen dem Vereinfachungszweck – nicht alle Aufwendungen angesetzt würden. Nicht teilnehmende Arbeitnehmer und Personen, die beim Arbeitgeber Kosten verursacht haben, dürfen daher den Wert der Zuwendung nicht mindern.